Полезное

9 апреля 2016 года вступило в силу Соглашение между Правительством РФ и Правительством КНР об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы. Соглашение применяется в отношении налогов на доходы, полученные с 1 января 2017 года.

В соответствии с новым соглашением налогообложение процентов для китайских компаний будет осуществляться по ставке пять процентов. Такая же ставка предусмотрена и в отношении дивидендов, в случае если лицом, имеющим фактическое право на них, является компания, которая прямо владеет не менее чем 25 процентами капитала компании, выплачивающей дивиденды, и эта доля участия в капитале составляет не менее чем 80000 евро. В остальных случаях ставка по дивидендам составит десять процентов.

Соглашением определен порядок налогообложения доходов от недвижимого имущества, прибыли от предпринимательской деятельности, дивидендов, процентов, пенсии, доходов от авторских прав и лицензий, доходов от отчуждения имущества, а также гонораров директоров, доходов артистов и спортсменов.

Налогами, к которым применяется соглашение, являются, в частности, российские налог на прибыль организаций и налог на доходы физических лиц, а также китайские налог на доходы физических лиц и налог на доходы предприятий. Соглашение применяется также к любым идентичным или по существу аналогичным налогам, которые установлены после даты его подписания, в дополнение либо вместо существующих налогов.

По мнению экспертов, данное соглашение не повлияет на товарооборот напрямую, поскольку на цены может повлиять очень косвенно, так как не связано с налогообложением купли-продажи, а касается дивидендов, процентов, роялти.

Прежнее Соглашение между Россией и Китаем об избежании двойного налогообложения от 27 мая 1994 года прекращает действие применительно к доходам, в отношении которых применяются положения нового соглашения.

Согласно п.28 ст. 2 Федерального закона от 08.12.2003 № 164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности» экспорт товара – это вывоз товара с таможенной территории Российской Федерации без обязательства об обратном ввозе. Ведение бухгалтерского учета внешнеторговых операций в каждой конкретной организации определяется рядом факторов: 

- формой расчетов с поставщиками и покупателями;

- порядком перехода права собственности на экспортируемые товары к покупателю; 

-участием посреднических организаций.

Порядок ведения учета экспортных операций определяется требованиями Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 N 402-ФЗ (действует с 1 января 2013 года), а также Федеральными стандартами бухгалтерского учета - Положениями по бухгалтерскому учету (Далее - ПБУ) таких как:

-№1/2008 «Учетная политика организации» (приказ Минфина России от 06.11.2008 N 106н);

-№ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (приказ Минфина России от 27.11.2006 N 154н);

-№ 9/99 «Доходы организации» (приказ Минфина России от 6 мая 1999 года N 32н);

и других.

Для учета внешнеторговых операций учетной политикой организации на основе Типового плана счетов, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 31 октября 2000 года N 94н «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению» и рекомендуемого к использованию, должен быть утвержден рабочий план счетов.

При осуществлении экспортных операций бухгалтерский учет операций по приобретению товаров, предназначенных для экспортной реализации, ведется аналогично учету товаров, закупаемых для их продажи на внутреннем рынке.

Для того чтобы экспортер мог осуществлять качественный контроль движения и сохранности экспортных товаров, расчетов по экспортным контрактам, к основным счетам бухгалтерского учета целесообразно открывать субсчета первого, второго и третьего порядка.

Чтобы обеспечить на складе организации раздельный учет товаров, предназначенных для реализации на внутреннем рынке и на экспорт, к счету 41 «Товары» можно рекомендовать открытие следующих субсчетов:

41-1 «Товары»;

41-2 «Экспортные товары»;

41-2-1 «Экспортные товары на складе»;

41-2-2 «Экспортные товары в пути».

Согласно статье 223 ГК РФ право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором.

Для отражения в учете выручки от продажи экспортных товаров должен быть определен момент перехода права собственности на товар от продавца к покупателю и наличие документального подтверждения перехода права собственности на этот товар к покупателю. Основными документами по экспорту товаров являются контракт на поставку товаров, паспорт сделки, ведомость банковского контроля, таможенная декларация, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные и прочие.

До момента перехода права собственности товар должен учитываться экспортером на счете 45 «Товары отгруженные».

Для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним предназначен счет 90 «Продажи» «Выручка». Выручка, полученная по экспортному контракту, должна быть пересчитана для целей бухгалтерского учета в рубли на дату перехода права собственности по курсу Банка России, действующему на эту дату. 

Задолженность покупателя за отгруженный товар должна быть пересчитана в рубли по официальному курсу на каждую отчетную дату, а также на дату погашения задолженности. 

При экспорте товаров уплачиваются экспортные пошлины, являющиеся разновидностью таможенных пошлин, которые взимаются при вывозе товаров с таможенной территории Российской Федерации в соответствии с заявленным таможенным режимом.

Согласно п. 1 ст. 60 Таможенного кодекса РФ при экспорте оформление начинается с момента подачи таможенной декларации (ТД). Документ оформляют, следуя Инструкции о порядке заполнения таможенной декларации, утвержденной Приказом ГТК России от 21.08.2003 № 915. За данную процедуру взимаются таможенные сборы в размере, установленном Постановлением Правительства РФ от 28.12.2004 № 863 «О ставках таможенных сборов за таможенное оформление товаров». Их нужно уплатить не позднее подачи ТД (п. 1 ст. 357.6 Таможенного кодекса РФ). Сборы, так же, как и пошлины, можно уплачивать в рублях и в иностранной валюте (ст. 357.7 Таможенного кодекса РФ). 

На основании п. 2 ст. 166 Таможенного кодекса РФ при экспорте товаров производятся освобождение от уплаты, возврат или возмещение внутренних налогов в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах. Одним из условий экспорта является уплата вывозных пошлин, а также сборов за таможенное оформление (ст. 149 Таможенного кодекса РФ). Для определения размера пошлин нужно знать таможенную стоимость товара. Порядок определения таможенной стоимости установлен Федеральным законом от 21.05.1993 № 5003-1 «О таможенном тарифе» и Постановлением Правительства РФ от 13.08.2006 № 500. После определения таможенной стоимости к ней надо применить соответствующую ставку (Приказ ГТК России от 06.08.2003 № 865 «О ставках вывозных таможенных пошлин»). Ставка определяется по коду товара, указанному в Постановлении Правительства РФ от 30.11.2001 № 830 «Таможенный тариф». 

Таможня обязана представить экспортеру отчет о расходовании его денег не позднее 30 дней после обращения. 

Расчеты с таможенными органами ведутся на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». 

При этом к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» следует открыть субсчета, например,

76-4 «Расчеты с таможенными органами»;

76-4-1 «Расчеты с таможенными органами в рублях»;

76-4-2 «Расчеты с таможенными органами в валюте».

В зависимости от условий поставки, предусмотренных договором, у организации, экспортирующей товар, могут возникнуть расходы, связанные с движением товара, в рублях и иностранной валюте, как на территории Российской Федерации, так и за ее пределами. Такие расходы учитываются на счете 44 «Расходы на продажу». К этому счету также необходимо открыть субсчета:

44-1 «Расходы на продажу»;

44-2 «Расходы на продажу по экспорту»;

44-2-1 «Расходы на продажу по экспорту в рублях»;

44-2-2 «Расходы на продажу по экспорту в валюте».

В состав коммерческих расходов при экспорте товаров включаются следующие затраты организации: 

- на подготовку товара к отгрузке; 

- транспортно-экспедиторские расходы; 

- на хранение товара в пути; 

- на страхование товара; 

- на оплату таможенных сборов.

НДС при экспорте товаров

В соответствии со ст. 143 Налогового кодекса Российской Федерации перемещение товаров (работ, услуг) через таможенную границу Российской Федерации является объектом обложения НДС. Реализация товаров (работ, услуг) на экспорт, а также работы (услуги), непосредственно связанные с производством и реализацией экспортируемых товаров, облагаются налогом на добавленную стоимость по нулевой ставке (п. 1 ст. 164 НК РФ). 

«Входной» НДС по товарам (и по сопутствующим услугам, например, транспортировке или хранению) может быть принят к вычету (п. 2 ст. 172 НК РФ). Для подтверждения нулевой ставки и возмещения «входного» НДС необходимо представить документы по факту экспорта товаров. Срок для подтверждения установлен в 180 календарных дней со дня помещения товара под таможенный режим экспорта. 

Перечень необходимых для этого документов приведен в ст. 165 НК РФ. В общем случае в пакет включаются:

- Контракт, заключенный с иностранным покупателем на поставку товара. С 2016 года контракт может представлять собой как единственный документ, так и ряд документов, из которых вытекают все существенные условия сделки (п. 1 ст. 1 закона от 23.11.2015 № 323-ФЗ «Об изменениях в НК РФ»);

- Таможенная декларация с отметками российских таможенников об экспортном выпуске товара и месте его выбытия из России;

- Копии транспортных и сопроводительных документов с отметками таможенников о месте убытия товара за пределы РФ. С 01.10.2015 (п. 10 ст. 1 закона от 29.12.2014 № 452-ФЗ «Об изменениях в ст. 165 НК РФ») стала допустимой замена товаросопроводительных документов на их реестры (п. 15 ст. 165 НК РФ), содержащие всю необходимую информацию в отношении этих первичных документов. С этой же даты стало возможным представление реестров в ИФНС в электронном виде.

При реализации товаров через посредника дополнительно представляется:

- Договор (агентский, поручения, комиссии); 

- Контракт комиссионера с иностранным лицом на поставку товаров за пределы таможенной территории РФ; 

- Таможенная декларация с отметками российского таможенного органа; 

- Копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации. 

При продаже товаров за рубеж счет-фактура составляется в общеустановленном порядке. В нем указывают ставку НДС – 0%. Счет-фактуру следует выставить не позднее пяти календарных дней с даты отгрузки товаров и зарегистрировать в журнале учета выставленных счетов-фактур. Счет-фактура может быть выставлен в иностранной валюте (п. 7 ст. 169 НК РФ). Счета-фактуры, полученные от поставщиков, регистрируются в журнале учета полученных счетов-фактур в момент их получения. 

НДС на суммы предварительной оплаты, полученные в счет предстоящего экспорта товаров, начислять не надо (п. 9 ст. 154 НК РФ). 

Согласно п. 3 ст. 153 НК РФ выручка от реализации товаров, вывезенных в режиме экспорта, полученная в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату оплаты отгруженных товаров. 

Для того чтобы собрать все положенные документы и подтвердить ставку 0%, экспортеру дается 180 календарных дней. Моментом определения налоговой базы в данном случае считается последний день квартала, в котором были полностью собраны все необходимые документы. Они подаются в налоговую одновременно с декларацией по НДС.

Если же бумаги в полном объеме не удастся собрать в указанный срок, на 181 день после осуществления экспорта нулевая ставка признается неподтвержденной, а моментом определения налоговой базы становится дата отгрузки. При этом у компании появляется обязанность подать уточненную декларацию и заплатить НДС в обычном порядке, а также пени. Обращаем внимание, что организация также имеет право на вычет «входного» НДС, о чем, в частности, сказано в письме Минфина РФ от 17.01.2011 № 03-07-13/1-02. Если же документы позже все-таки будут собраны, уплаченный НДС подлежит возврату. Однако это не касается пеней и штрафов – они не возвращаются.

В случае если налогоплательщик не подтвердил право на применение ставки 0%, для определения налоговой базы следует поступить следующим образом: 

- если имеется предоплата, ее следует пересчитать по курсу на дату оплаты; 

- при отсутствии предоплаты пересчет производится на дату отгрузки. 

Раздельный учет НДС 

Согласно п. 1 ст. 153 НК РФ при применении налогоплательщиками различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам. Поэтому, если организация ведет торговую деятельность на внутреннем рынке и поставляет товар на экспорт, следует вести раздельный учет НДС по затратам, приходящимся на эти два вида деятельности. 

Порядок ведения раздельного учета в НК РФ не установлен, поэтому налогоплательщик может определить его самостоятельно, отразив в приказе об учетной политике. 

Критериями для распределения сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), предъявляемым к вычету в порядке, который предусмотрен для товаров, реализуемых на внутреннем рынке и на экспорт, могут являться стоимость реализуемых товаров, фактические расходы или иные показатели, выбранные налогоплательщиком с учетом особенностей его деятельности. 

Когда налогоплательщик осуществляет деятельность на территории Российской Федерации и реализует товары (работы, услуги) как на территории Российской Федерации, так и на экспорт, при приобретении товаров (работ, услуг) он может не знать, будут ли в дальнейшем товар или произведенная готовая продукция реализованы на территории Российской Федерации или на экспорт. Если НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) принят к вычету в общеустановленном порядке, а в дальнейшем налогоплательщик заключает договор реализации части товаров (готовой продукции) на экспорт, возникает вопрос, в какой момент следует восстановить ранее принятый к вычету НДС: в момент реализации продукции на экспорт или в момент подписания договора.

Перевозка грузов может осуществляться авто- и железнодорожным транспортом, морским (речным) или авиатранспортом. 

Подтверждающим документом служит соответствующая (авто-, авиа, железнодорожная, морская) накладная. Указанные документы, построчно переведенные на русский язык, являются основанием для отнесения затрат на перевозку грузов к расходам в целях налогообложения прибыли. Перевозку груза может осуществлять как иностранная компания, так и российский перевозчик. 

В отношении иностранного перевозчика у российской организации могут возникнуть обязанности налогового агента по налогу на прибыль, т.к. согласно пп. 8 п. 1 ст. 309 НК РФ доходы от международных перевозок, полученные иностранной организацией и не связанные с осуществлением предпринимательской деятельности через постоянное представительство, подлежат обложению налогом у источника выплаты. При этом под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами РФ. 

Налогообложение доходов иностранных организаций, полученных в связи с осуществлением ими международных перевозок, производится у источника выплаты по ставке 10% (п. 1 ст. 310, пп. 2 п. 2 ст. 284 НК РФ), если иное не предусмотрено международным договором, заключенным между Россией и страной постоянного местопребывания перевозчика. 

Положения международного договора имеют приоритет перед положениями внутреннего законодательства РФ (ст. 7 НК РФ). В этом случае иностранная фирма должна подтвердить свое местоположение, предоставив документы в соответствии с требованиями международного договора и п. 1 ст. 312 НК РФ. Поскольку в соответствии со ст. 148 НК РФ услуги, оказанные иностранными перевозчиками, признаются услугами, оказанными за пределами РФ, объекта обложения НДС не возникает. При оказании услуг российскими перевозчиками организации, ведущей внешнеэкономическую деятельность, необходимо иметь в виду следующее. Как установлено пп. 2 п. 1 ст. 164, услуги по перевозке вывозимых за пределы территории РФ или ввозимых на территорию РФ товаров (за исключением перевозок железнодорожным транспортом) облагаются НДС по ставке 0%. Услуги по перевозке на железнодорожном транспорте облагаются НДС по ставке 0% на основании п. 8 ст. 164. Соответственно компания-перевозчик, выполняя услуги по международным перевозкам, должна выставлять счета-фактуры с указанием ставки 0%.

В части налогового учета НДС при экспорте товаров

Федеральный закон от 30.05.2016 № 150-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» внес изменения по НДС, касающиеся экспортной деятельности в отношении операций по реализации в частности товаров, которые вывезены в таможенной процедуре экспорта либо помещены под таможенную процедуру свободной таможенной зоны (пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ). Большинство нововведений выгодно налогоплательщику. Все они вступили в силу 01.07.2016. Так, согласно п. 3 ст. 172 НК РФ вычеты сумм «входного» НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые приобретены для использования в операциях по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых согласно п. 1 ст. 164 НК РФ по нулевой ставке, производятся на момент определения налоговой базы. По большинству таких операций налоговая база определяется на последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих применение ставки НДС 0% (п. 9 ст. 167 НК РФ). Следовательно, вычет «входного» НДС по товарам (работам, услугам), которые приобретены для использования в операциях по реализации экспортных товаров, можно заявить в общем порядке после принятия на учет указанных приобретений (п. 1 ст. 172 НК РФ). При этом данные изменения будут применяться только к тем приобретениям, которые приняты на учет с 01.07.2016 (п. 2 ст. 2 Закона № 150-ФЗ).

В последний день квартала, в котором собраны все бумаги, экспортер по-прежнему должен сформировать облагаемую базу по НДС и начислить налог по ставке 0 процентов. Но права на повторный вычет он при этом не получает (новая редакция п. 3 ст. 172 НК РФ). 

Таким образом, отныне вычет принимается только один раз – при приобретении или создании товара. Следовательно, с июля 2016 года вычет «экспортного» НДС ничем не будет отличаться от вычета по операциям внутри страны.

По этой причине налогоплательщики, совершающие как экспортные, так и внутрироссийские операции, больше не должны вести раздельный учет налога.